维普资讯 http://www.cqvip.com 技术探索Ｉ ＴＥＣＨＮＩＣＡＬ ＰＲＯＢＥ 标准成本法下成本差异账务处理探讨 湖南工程职业技术学院荣树新 标准成本差异是指将事先制定的标准成本与实际成本进行 表１ 有关账户期初余额表 单位：元 对比以揭示成本差异，对成本差异进行因素分析，并据此加强成 本控制的一种会计信息系统和成本控制系统。从本质上讲，它是 一种控制成本的管理方法。应用标准成本法时有三个环节，一是 制定标准成本，二是计算和分析成本差异，三是成本差异的账务 处理。成本差异的账务处理主要有三种方法，即逐月分配法、即期 处理法和累计结转法。第一种方法工作量较大；第二种方法会使 企业存货和销售成本不准确；第三种方法虽然减少了核算工作 量，但结转仍不够简化，或造成企业存货和销售成本不准确。而对 成本差异的分配，则多是假设期初无库存原材料、库存商品和在 产品，期初成本差异账户无余额，产品全部完工，完工产品又全部 销售完毕，本月购进的材料全部耗用，这不能如实反映其在实际 工作中的应用。对于各种成本差异，笔者认为应本着既简化核算 又保证会计信息准确的原则分别情况处理。若各月末差异额小， 平时不处理，年底将累积的各种成本差异按比例向本年的销售成 本分配，这样既简化核算，又保证了本年损益和年末存货的准确 性，与企业会计准则、税法要求的实际成本计价原则一致；若各月 成本差异较大，则说明标准成本制定不合理，或者企业管理水平 低，为保证各月损益和存货的准确，应逐月将各种成本差异按比 例向当月的销售成本分配，期末都将各成本差异账户余额并入资 产负债表“存货”项目。 一、标准成本法下账户设置 首先，应设置“原材料”、“基本生产”、“库存商品”等账户， 其借方和贷方均按标准成本登记。对制造费用的具体费用项目， 按其与产量的关系分别设置“变动制造费用”、“固定制造费用” 账户，并分别按费用项目设专栏，按实际发生数登记。其次，应设 置一系列成本差异账户。可按成本差异的具体小类设置总账账 户，如“直接材料数量差异”、“直接材料价格差异”、“直接人工 工资率差异”、“直接人工效率差异”、“变动制造费用效率差 异”、“变动制造费用耗费差异”、“固定制造费用效率差异”、 “固定制造费用预算差异”和“固定制造费用能力（产量）差异” 账户（固定制造费用差异也可采用二因素分析：预算差异和能量 差异）。亦可按成本差异大类设置总账账户，如设“直接材料成本 差异”、“直接人工成本差异”、“变动制造费用成本差异”、“固 定制造费用成本差异”账户，在每个账户下再按差异形成的原因 分设明细账户。对本期发生的成本差异应及时在有关账户中登 记，超支差异借记有关差异账户，节约差异贷记有关差异账户。 二、标准成本法下归集成本差异的账务处理 （１）假设某企业某月初有关账户余额如表１所示。 （２）预计本月甲产品产量为１１０件。本月实际投产量为１００ 件 完工９０件，期末在产品１８件，本月销售８５件，期末库存甲成 品２０件。甲产品标准成本资料如表２所示。 （３）本月原材料购进和领用如下：购进Ａ材料２０００千克，单 财企通孔・综合２００８￣Ｉ １期 账户名称 借方余额 贷方余额 直接材料价格差异 ３８０ 直接材料数量差异 ２００ 直接人工工资率差异 １２０ 直接人工效率差异 １６０ 变动制造费用耗费差异 ３００ 变动制造费用效率差异 ４ＯＯ 固定制造费用预算差异 ４６０ 固定制造费用能力差异 ２４０ 固定制造费用效率差异 ８０ 原材料 ２８００ 库存商品——甲产品（１５件） ２８８０ 基本生产——甲产品（８件） １５３６ 表２ 甲产品标准成本卡 成本项目 标准价格／工资率／分配率 标准用量 标准成本 直接材料 ８元 １０千克 ８０元 直接人工 ６元 ８小时 ４８元 变动制造费用 ５元 ８小时 ４０元 固定制造费用 ３元 ８小时 ２４元 单位产品标准成本 １９２元 价７．５０元，进项税额２５５０元，价税款以银行存款支付。则： 购材料时， 借：材料采购 １５０００ 应交税费——应交 ２５５０ 贷：银行存款 １７５５０ 按标准价格８元验收入库时， 借：原材料 １６０００ 贷：材料采购 １５０００ 直接材料价格差异【（７．５０－８）￣２０００】１０００ 生产１００件甲产品标准用量为１０００千克，实际耗用１ １００千 克，分录如下： 借：生产成本——甲产品８０００ 直接材料数量差异【（１ １００－１０００）×８】８００ 贷：原材料８８００ （４）本月实际耗用７６０小时，每小时实际工资率为６．５０元。 直接支付工资时， 借：应付职工薪酬４９４０ 贷：银行存款４９４０ 工资分配计入产品成本时， 借：生产成本——甲产品４８００ 直接人工工资率差异［７６０￣（６．５０—６）】 ３８０ 贷：应付职工薪酬４９４０ 直接人工效率差异【（７６０－８００）×６】 ２４０ （５）本月实际发生变动制造费用４５００元。 发生变动制造费用时， 借：变动制造费用（费用项目）４５００ 贷：有关账户４５００ 变动制造费用计入成本时， 维普资讯 http://www.cqvip.com 借：生产成本——甲产品４０００ 变动制造费用耗费差异（４５００—７６０ｘ５） ７００ 贷：变动制造费用４５００ 变动制造费用效率差异［５×（７６０一ｌＯＯｘ８）】 ２００ （６）本月实际发生固定制造费用为２８００元。 发生固定制造费用时， 借：固定制造费用（费用项目） ２８００ 贷：有关账户 ２８００ 固定制造费用计人成本时， 借：生产成本——甲产品 ２４００ 固定制造费用预算差异（２８００－１ ｌＯｘ８ｘ３） １６０ 固定制造费用能力差异［３ｘ（１ １０ｘ８－７６０）］ ３６０ 贷：固定制造费用 ２８００ 固定制造费用效率差异［３ｘ（７６０－１００ｘ８）］ １２０ （７）本月完工９０件甲产品，验收入库。 借：库存商品——甲产品（９０ｘ１９２） １７２８０ 贷：生产成本——甲产品 １７２８０ （８）结转本月已销８５件甲产品的成本１６３２０元（８５：＜１９２）。 借：主营业务成本——甲产品 １６３２０ 贷：库存商品——甲产品 １６３２０ 三、标准成本法下期末成本差异的账务处理 （１）期末计算成本差异账户余额如表３所示。 表３ 登记账户后有关账户余额表 单位：元 账户名称 借方余额 贷方余额 直接材料数量差异 ｌＯ０Ｈ０ 直接材料价格差异 ６２０ 直接人工效率差异 ４００ 直接人工工资率差异 ５００ 变动制造费用效率差异 ６００ 变动制造费用耗费差异 ｌＯ０Ｈ０ 固定制造费用预算差异 ３００ 固定制造费用能力差异 ６００ 固定制造费用效率差异 ２００ 原材料 ｌ０ｏｏ０ 库存商品——甲产品（２０件） ３８４０ 基本生产——甲产品（１８件） ３４５６ （２）计算已销甲产品应负担的成本差异。对于表３中的各种 成本差异应由月末在产品、月末库存商品和本月已销产品承担 （直接材料价格差异还应由库存原材料承担）。 一是已销产品应负担的直接材料数量差异。直接材料数量差 异是由月末在产品、本月已销产品中直接材料标准成本和月末库 存商品的直接材料标准成本形成的，因此： 直接材料数量差异分配率＝分配前“直接材料数量差异”账 户余额÷（月末在产品中直接材料标准成本＋本月已销产品中直 接材料标准成本＋月末库存商品中直接材料标准成本） ＝１０００＋（１４４０＋６８００＋１６００）＝０．１０１６ 已销产品应负担的直接材料数量差异＝本月已销产品中直 接材料标准成本Ｘ直接材料数量差异分配率 ＝６８ＯＯｘＯ．１０１６＝６９１．０６（元） 二是已销产品应负担的直接材料价格差异。直接材料价格差 异是由月末库存原材料，月末在产品、本月已销产品和月末库存商 品中的实际原材料耗用量的标准成本形成的，因此： 直接材料价格差异分配率＝分配前“直接材料价格差异”账 户余额二１月末库存原材料＋（月末在产品中直接材料标准成本＋ 技术探索ｌ ＴＥＣＨＮＩＣＡＬ ＰＲＯＢＥ 本月已销产品中直接材料标准成本＋月末库存商品中直接材料 标准成本）Ｘ（１±直接材料数量差异分配率）］ ＝６２０＋［１００００＋（１４４０＋６８００＋１６００）Ｘ（１＋０．１０１６）］ ＝０．０２９７５ 注：分配前“直接材料数量差异”账户余额如为借方则取正 号，反之取负号。 已销产品应负担的直接材料价格差异＝本月已销产品实际 原材料耗用量的标准成本Ｘ直接材料价格差异分配率 ＝６８００ｘ１．１Ｏ１６ｘＯ．０２９７５＝２２２．８５（元） 三是已销产品应负担的直接人工效率差异。直接人工效率差 异是由月末在产品、本月已销产品和月末库存商品中的直接人工 标准成本形成的，并且直接人工标准成本都是产品数量与直接人 工单位标准成本的乘积。因此： 直接人工效率差异分配率＝分配前“直接人工效率差异”账 户余额÷（月末在产品数量＋本月已销产品数量＋月末库存商品 数量）＝４００＋（１８＋８５＋２０）：３．２５２ 已销产品应负担的直接人工效率差异＝本月已销产品数量Ｘ 直接人工效率差异分配率＝８５ｘ３．２５２＝２７６．４２（元） 同理可计算出已销产品应负担的直接人工工资率差异、变动 制造费用效率差异、变动制造费用耗费差异、固定制造费用预算差 异、固定制造费用能力差异以及固定制造费用效率差异。 借：主营业务成本——甲产品８８２．８４ 直接材料价格差异 ２２２．８５ 直接人工效率差异 ２７６．４２ 变动制造费用效率差异４１４．６３ 固定制造费用效率差异 １３８．２１ 固定制造费用预算差异 ２０７．３３ 贷：直接材料数量差异 ６９１．０６ 直接人工工资率差异 ３４５．５４ 变动制造费用耗费差异 ６９１．０５ 固定制造费用能力差异４１４．６３ （３）登记账户后有关账户余额如表４所示。 表４ 登记账户后有关账户余额表 单位：元 账户名称 借方余额 贷方余额 直接材料价格差异 ３９７．１５ 直接材料数量差异 ３０８．９４ 直接人工工资率差异 ｌ５４．４６ 直接人工效率差异 ｌ２３．５８ 变动制造费用效率差异 ｌ８５．３７ 变动制造费用耗费差异 ３０８．９５ 固定制造费用预算差异 ９２．６７ 固定制造费用能力差异 ｌ８５＿３７ 固定制造费用效率差异 ６１．７９ 原材料 ｌＯＯ０Ｈ０ 库存商品——甲产品（２０件） ３８４０ 基本生产——甲产品（１８件） ３４５６ 表４中“直接材料价格差异”账户余额表示月末库存原材料、 月末在产品、月末库存商品应承担的直接材料价格差异。其他差异 账户余额表示月末在产品、月末库存商品应承担的其他成本差异。 参考文献： ［１］王海燕、李晓洛：《标准成本差异处理方式探讨》，《中国 乡镇企业会计》２００５年第５期。 （编辑熊年春） 财务通孔・综合２００８年第１期
