管理会计作业题

管理会计作业题

使⽤班级:会计091、093，财务0931 学期：2011年下学期⼀、Wood公司的两种成本性态分析程序

Woody公司只⽣产⼀种产品,每个⽉的最⼤⽣产能⼒为200件，市场容量为250件。长期以来该公司在进⾏成本性态分析时都按以下程序进⾏，即：对各期总成本先按性态进⾏分类，将其分为固定成本、变动成本和混合成本三⼤类，然后再对混合成本按⾼低点法进分解。

已知2004年⼆⽉份的产销量最低，为100件，当⽉总成本为82 500万元，按其性态分类的结果为：固定成本为60 000万元，变动成本为10 000万元，其余为混合成本；⼗⽉份的产销量最⾼，为200件，当⽉总成本为95 000万元。当年企业的产销量始终在相关范围内变动。

该公司的⽼会计⼈员Sam采⽤的步骤与⽅法如下：

①计算⼆⽉份的混合成本。⼆⽉份的混合成本等于当⽉的总成本扣除当⽉的固定成本（a

1）和变动成本（b1

x）的差，即：

⼆⽉份的混合成本＝82 500-60 000-10 000＝12 500（万元）

②确定⼗⽉份的固定成本。根据固定成本所具备的总额不变性的特点，可以在推断出⼗⽉份的固定成本等于⼆⽉份的⽔平，即：⼗⽉份的固定成本a1

＝60 000万元。

③确定⼆⽉份的单位变动成本，因为⼆⽉份的单位变动成本b2

等于该⽉的变动成本除以当⽉的产销量100件，即⼆⽉份的单位变动成本b2

＝＝100（万元／件）

④根据变动成本单位额的不变性和总额的正⽐例变动性的特点，推算出⼗⽉份的变动成本数额为b2

与当⽉的产销量x的乘积，即：

⼗⽉份的变动成本bx＝100×200＝20000（万元）⑤推算出⼗⽉份的混合成本，即：

⼗⽉份的混合成本＝95 000-60 000-20 000＝15 000（万元）

⑥确定⾼低点坐标。Sam所确定的⾼低点坐标分别为（200，15 000）和（100，12 500）。这⾥的成本指标为混合成本

⑦计算混合成本中变动部分的单位额b2，公式为：b2＝＝＝25（万元／件）⑧计算混合成本中的固定部分a2

，公式为：

a2＝低点混合成本-b×低点业务量＝12 500-25×100＝10000（万元）⑨据此建⽴的该公司每个⽉的混合成本性态模型为：y＝10 000+25X

⑩Sam最终建⽴的总成本性态模型为：y＝（a1＋a2）＋（b1＋b2）x

＝（60 000＋10 000）＋（100＋25）x＝70 000+125X

Elvis是2004年10⽉底才进⼊该公司的会计⼈员。他在评价Sam采⽤的⽅法时，发现不必每次都先进⾏成本分类然后再进⾏混合成本分解；他建议以总成本为分析对象，直接应⽤⾼低点法，同样可以达到成本性态分析的⽬的。他采⽤的程序和⽅法如下：

①确定⾼低点坐标，此时的成本坐标为总成本。仍以⼗⽉份和⼆⽉份的历史资料来确定⾼点低的坐标，结果为（200，95000）和（100，82 500）。

②直接套公式计算单位变动成本b，即：b＝＝＝125（万元／件）③计算固定成本总额a，即：

固定成本a ＝低点总成本-b×低点业务量＝82 500-25×100＝70000（万元）④Elvis所建⽴的总成本性态模型为：y＝70 000+125x

请根据上述资料分别讨论以下问题：

（1）说明Sam和Elvis在成本性态分析的过程中分别采⽤了什么程序？

（2）假定Woody公司2004年⼗⼆⽉份的产销量为198件，总成本达到全年最⾼值，为95 500万元，如果由你来应⽤⾼低点法进⾏成本性态分析，所建⽴的总成本性态模型应当是什么？为什么？

（3）y＝70 000+125x这个模型的经济含义是什么？它能否真实模拟反映Woody公司2004年每个⽉的成本⽔平？为什么？（4）假定Woody公司在2005年的成本⽔平不变，y＝70 000+125x这个模型是否能继续适⽤？为什么？

（5）假设Woody公司决定在2005年将每个⽉的最⼤⽣产能⼒扩⼤为250件，预计其总成本性态模型将发⽣哪些变化？你的根据是什么？

（6）根据本案例，你能总结出哪些结论？

⼆、约克郡Parkton医疗中⼼设备维修部成本函数的建⽴

Jack是美国纽约市约克郡Parkton医疗中⼼的⼀名会计，现正在对中⼼各部门发⽣的成本进⾏成本性态分析。Jack通过调查已

得知，设备维修部每⽉的成本主要是该部门员⼯的⼯资、清洁物料费与维修材料费，且其成本总数与服务的病⼈⽇总数线性相关。他已取得了该部门在过去的⼀年中每⽉的总成本及每⽉服务的病⼈⽇总数的有关数据，如下表所⽰：

为保证计算结果的准确性，Jack决定⽤⼀元直线回归法进⾏分析。在计算伊始，Jack ⾸先计算了相关系数r，以揭⽰和验证成本总数与服务的病⼈⽇总数之间的具体相关程度。计算结果表明r＝0.98，接近于1，表明成本总数与服务的病⼈⽇总数之间存在着基本正相关的关系。在此基础上，Jack利⽤⼀元直线回归法中计算固定成本和变动成本的有关公式，计算得出成本总额中的固定成本为$9329，单位变动成本为每个病⼈每⽇$6.95。所以，Jack 得出并向Parkton医疗中⼼的CFO报告的分析结论是，设备维修部的成本函数为：y＝9329＋6.951x。试对此成本函数进⾏分析与评价。三、华达⼯艺制品有限公司业绩分析——完全成本法的缺点

华达⼯艺制品有限公司宣布业绩考核报告后，⼆车间负责⼈李杰情绪低落。原来他任职以来积极开展降低成本活动，严格监控成本⽀出，考核却没有完成责任任务，严重挫伤了⼯作积极性。财务负责⼈了解情况后，召集了有关成本核算⼈员，寻求原因，将采取进⼀步⾏动。

华达公司⾃1997年成⽴并从事⼯艺品加⼯销售以来，⼀直以“重质量、守信⽤”在同⾏中经营效果及管理较好。近期，公司决定实⾏全员责任制，寻求更佳的效益。企业根据三年来实际成本资料，制定了较详尽的费⽤控制⽅法。

材料消耗实⾏定额管理，产品耗⽤优质⽊材，单件定额6元，⼈⼯⼯资实⾏计件⼯资，计件单价3元，在制作过程中需⽤专⽤刻⼑，每件⼯艺品限领1把，单价1.30元，⽼保⼿套每产10件⼯艺品领⽤1副，单价1元。当⽉固定资产折旧费8 200元，摊销办公费800元，保险费500元，租赁仓库费500元，当期计划产量5 000件。

车间实际组织⽣产时，根据当⽉订单组织⽣产2 500件，车间负责⼈李杰充分调动⽣产⼈员的⼯作积极性，改善加⼯⼯艺，严把质量关，杜绝了废品，最终使材料消耗定额由每件6元降到4.5元，领⽤专⽤⼯具刻⼑2 400把，价值3 120元。但是，在业绩考核中，却没有完成任务，出现了令⼈困惑的结果。

要求：运⽤管理会计的相关内容分析出现这⼀考核结果的原因。四、锦辉建材商店的决策——本量利分析原理的应⽤

锦辉建材商店是⼀个乡镇企业，位于镇所在地，⾃1994年营业以来，⼀直在经营建材，⽇杂⽤品。商店以货真价廉，服务热情⽽受到当地消费者的信赖。⼏年来，销售量占整个市场销量的70%，经营效果在周边同业中处于⾸位。多年来与各商家建⽴了固定的合作关系赢得了⼚家的信任。2002年初，⼏个⼤的⼚家欲将锦辉建材商店作为⼚家指定的代卖店。欲与其合作的⼚家有长岭乡⽯棉⽡⼚，该⼚的产品质量好，价位合理，近⼏年⼀直是⽼百姓的⾸选品种；长春市第⼆玻璃⼚，该⼚的玻璃在这⾥也很畅销；双阳⿍⿅⽔泥是优质⽔泥，年年畅销。他们均可以先将货物送上门，待到销售时交款，如果剩余还可以由⼚家将货物取回。这样连同周转资⾦都可以省下来。该商店经理锦辉开始进⾏市场调查。

锦辉商店位于镇所在地，交通便利，⽽且本镇和周围村民⽣活⽔平较⾼，近年随着⽣活观念、消费意识的转变，⼈们都想将原有的草房，砖房重建，改建。据统计，在过去的2年内，本镇每年就有400余户兴建房舍，⽽且现在有上升的趋势；因为本镇刚由乡转镇，镇企业规划办公室决定在5年内，将原有企业的办公场所、⽣产车间和仓库进⾏改扩建，同时还要新建⼏家企业；再加之外镇的需求，预测每年⽯棉⽡需求量是45 000块，⽔泥18 000袋，玻璃9 000平⽅⽶，⽽且他们的需求是成⽐例的，⼀般⽐例为5：2：1。

由于⼚家送货，⼀是货源得以保证；⼆是节约运费降低成本；三是和树⽴企业形象，在巩固市场占有率70%的同时，预计可扩⼤市场占有率5%以上。

⼚家提供商品的进价是⽯棉⽡12元/块，⽔泥14元/袋，玻璃8.50元/平⽅⽶；⾏业平均加价率为9.30%，锦辉商店在市价平均价位以下，制定销售价为：⽯棉⽡13元/块，⽔泥15.20元/袋，玻璃9.20元/平⽅⽶。若将商店作为代卖店，由于⼚家批量送货，还需要租赁仓库两间，⽉租⾦750元，招聘临时⼯⼀名，⽉⼯资450元，每年⽀付税⾦5 000元（⼯商部门估税）。

锦辉经过⼀个⽉的调查，静下来核算了过去⼏年经营⽯棉⽡、⽔泥和玻璃每年可获利润20 000元的情况，他要重新预测代卖三种商品后会带来多少利润，之后做决策。

依据上述资料，请回答：

（1）在计算维持原有获利⽔平时的销售量基础上，分析该商店应否代卖？（2）如果与⼚家合作，每年可获利润多少？（3）若想获利润40 000元可⾏吗？五、冠华科技公司的⽬标利润分析

冠华科技公司只⽣产“冠华MP3”⼀种产品，该公司是1999年成⽴的⾼新科技公司，成⽴以来，⼀直遵循科技和质量并抓的思路，销售量成逐年稳定上升的良势头，加上2004年国内MP3市场⾮常好，冠华公司实现销售量10 000个。产品的市场单价为每个200元，⽣产的单位变动成本为每个150元，固定成本为400 000元。

2004年年底，冠华科技公司开始预测2005年该公司的利润情况，以便为下⼀步的⽣产经营做好准备。经过讨论，公司财务总监张为之决定按同⾏业先进的资⾦利润率预测2005年该公司的⽬标利润基数。并且通过⾏业的⼀些基础资料得知⾏业内先进得资⾦利润率为20%，预计公司得资⾦占⽤额为600 000元。

假如你是冠华科技公司外聘的财务顾问，请你利⽤灵敏度指标进⾏测算，并给出你的咨询⽅案，即企业若要实现⽬标利润，应该采取哪些单项措施。六、宏⼤计算器有限公司销售费⽤预算的变⾰

宏⼤计算器有限公司为计算器⾏业中的⼤型公司。该公司⽣产⼀系列电⼦计算器，通过各地分公司售予批发商与零售商，同时公司对国营企业及⼤型⼯业⽤户采取直营⽅式。

张⽂应聘进⼊宏⼤计算器有限公司担任⽣产部门副总经理，两年后升任该公司的总裁。张⽂上任后不久，对该公司销售费⽤的控制不满，因此与公司财务总监会谈多次，商讨有关公司预算控制问题，要求财务总监重新设计⼀套制度来控制这些成本⽀出。

过去该公司销售费⽤是依据固定或分摊基础编制预算。每年10⽉份时，会计部门会送给各分公司经理及销售部门主管有关上⼀年度费⽤⽀出及截⾄⽬前的当年费⽤⽀出统计资料，各分公司经理根据这份资料及来年的销售预估及本⾝的判断，提出次年部门销售费⽤预测，这些资料再送交⾏销经理李双，由其审查是否合理并作必要的修改，通过与分公司经理研讨并调整差异后，将各销售部门费⽤预算汇总成⼀份销售费⽤总预算，这份预算再提交预算委员会作最后核准。为了达到控制的⽬的，该预算被平均分⾄每⼀个⽉份，以便将各⽉的实际发⽣数与预算数进⾏对⽐。A分公司2004年10⽉份的费⽤报告如表1所⽰。

公司认为这种预算编制⽅法存在缺陷，总裁希望将销售费⽤分为固定与变动两部分来制定预算。财务总监赞成并接受了这⼀任务，他开始着⼿研究销售费⽤的合理设定⽅式。

财务总监认为固定销售费⽤可以根据最低可能销售量下的费⽤⽀出求算，因此它要求⾏销经理找出公司最低销售量及该数量下的费⽤⽀出。⾏销经理根据助理⼈员提供的资料，总结公司最低销售量不会低于⼯⼚现有产能的65％。

财务总监在此基础上计算该销售量下应有的费⽤⽀出，诸如薪⾦、⼴告费、分公司管理费、耗材等费⽤⽔平。对于变动销售费

⽤的估计以每元销售收⼊为基础，他知道此种衡量基础有⼀定缺点，诸如⽆法反映订单⼤⼩、销售区域难易有别、购买者⼼理等对成本产⽣影响的因素，但由于资料容易获得，他仍然决定采取此种衡量基础，他相信随销售量调整的预算⼀定⽐⼀成不变的预算更佳。财务总监根据往年资料，利⽤线性回归导出许多成本项⽬与销售量间的函数关系，再以这些⽅程式估列变动费⽤。从历史资料求得的⽅程式，加上各成本的未来判断，定出各项变动费⽤的单位变动成本，在此基础上，依据成本形态分析模型计算⽣产能⼒为65％时的固定成本。他认为新制度测试时可以修正单位变动成本和固定成本。次年的销售费⽤预算可以根据新标准固定成本加上变动成本⽽得，这份预算提交审核委员会审查其可⾏性，经修改后核准实施。

按照财务总监的设想，A销售分公司编制的销售费⽤预算报告如表2所⽰。表2 A分公司2004年10⽉销售费⽤预算报告单位：元

有⼀位销售主管认为，编制这种预算⽆疑在浪费时间。依据上述资料，请回答以下问题：（1）该公司过去的预算存在哪些缺点？

（2）财务总监设想编制的预算是否存在不妥的地⽅？如果有，如何修正？七、华丰家具⼚成本差异分析案例

华丰家具⼚⼏年来⼀直采⽤标准成本制度来控制成本，收到显著的效果，由于其⽣产成本较低，因⽽在市场竞争中处于有利地位，其经济效益较好，加之其产品质量较⾼，售后服务好，所以形成了知名品牌。该企业⽣产的某种家具产品的有关资料见下表：

该企业预算产量1000件，变动制造费⽤预算为120000元，固定制造费⽤预算为200000元。本期实际产量1100件，直接材料消耗量为13200千克，单价33.5元；实际⽣产总⼯时21000⼩时，实际⽀付⼯资103000元；实际固定制造费⽤为190000元，变动制造费⽤为110000元。依据上述资料，请回答：

1.如何计算该企业各成本项⽬的总差异和分差异？2.试分析各项差异产⽣的原因。

⼋、⼤挂集装箱制造公司的钢材采购决策

⼤挂集装箱制造公司成⽴于1995年，主要制造各种集装箱，其产品质量优良，价格合理，销路⾮常好，并且近年来，在振兴东北⽼⼯业基地的⼤好形势下，该公司的市场前景⾮常好。但是同时由于原材料钢材价格的不断上涨，该公司也不得不更加的注重钢材的采购策略。假如你是该公司财务总监，正在做⼀个关于钢材采购的决策。财务⼈员已经将有关材料搜集整理完毕：

本公司全年需⽤钢材8000吨，按经验数据每次订货的变动性订货成本为100元，单位材料年平均变动性储存成本为80元。供货⽅规定：当⼀次采购量⼩于或等于100吨时，单价为2200元，采购批量⼤于100吨⼩于500吨千克时，单价为2000元；采购批量等于或⼤于500吨时，单价为1950元。公司不允许出现缺货现象，且每批订货均能⼀次到货。请你通过相关材料进⾏计算和分析，最后确定⼀个关于钢材采购的策略。九、华龙公司的责任会计

华龙集团公司是⼀家⼤型企业，拥有⼦公司30余家，其中股票上市公司⼀家，⽣产的产品畅销国内外，出⼝创汇能⼒和产品竞争⼒及其国内市场占有率均居⾏业⾸位。⾃80年代初经济改⾰以来，该公司先后实⾏了利改税、资产经营责任制、承包制、租赁制等，可以说在中国⼯业企业所曾经尝试过的各种改⾰⽅案，在该公司都有迹可循。80年代初期亦曾实⾏⼚内银⾏制度，则年代初按照分权管理原则在各分⼚实⾏责任会计制度。主要采取横向组织结构，如图1所⽰。

图1 华龙公司组织结构⽰意图

所属某⼦公司将责任成本与产品成本核算有机结合起来，以贯彻经济责任制要求。在责任成本结转上采⽤逐步结转法，特点是按计划单位成本或内部转账的协商成本转账，其成本差异在各步骤间分摊调整集中在公司完成。并在各成本中⼼的成本差异额称为内部利润，在已销商品和库存商品间分配，最后可按产品的计划成本构成进⾏成本还原。采⽤此种⽅法其计算步骤为：

1．各责任中⼼按成本项⽬收集其实际费⽤发⽣额，编制费⽤分配表

原材料、燃料、动⼒及⼯具等费⽤项⽬应按实际消耗数量和计划价格计算（亦即通常所说的计划价格成本），因为上述各项价格差异⾮各⽣产步骤所能控制，也就没有必要将价格差异结转到该责任中⼼。⼈⼯成本可以按实际⼯资计算，也可以按实际⼯时、计划⼯资率计算的“计划价格成本”计算，应该采⽤哪种成本，要根据⼯资基⾦和职⼯⼈数的控制权来决定。如果在责任中⼼实⾏经营者能够选择符合⾃⼰经营意图劳动要素，提⾼企业经营的效果，就可以不按计划价格成本计算，⽽应按实际成本计算；反之，则应按计划价格成本计算。其他间接性制造费应按实际发⽣数汇总。

按⽣产费⽤“实际”（有⼀部分是计划价格成本）发⽣额编制的费⽤分配汇总表是以本期投产量为基础的，为了确定本期完⼯产品的“实际成本”应将期末投产量为基础的，为了确定本期完⼯产品的“实际成本”应将期末在产品应负担的份额从各项费⽤分配汇总表中扣除。对于在产品成本的估价可参考传统的估价⽅法来进⾏，通常可按定额成本计算，⼀切成本差异都由完⼯产品成本负担。

各项费⽤分配汇总表的格式与⼀般⽣产费⽤分配表相同，只是不进⾏价格差异调整。现举曙光分⼚第⼀车间“材料费⽤分配汇

总表”如下，见表1，其他车间的各种费⽤分配表不再列⽰。

2．编制各费⽤项⽬的计划成本计算表

本表反映以实际产量为基础计算的计划成本或绩效预算成本，亦即⼚部下达的成本控制指标。各费⽤项⽬计划成本可按下列公式进⾏计算：

直接材料计划成本＝∑(计划单价×各种材料的消耗定额×实际产量)直接⼈⼯计划成本＝计划⼩时⼯资率×产品⼯时定额＝计划单价××实际产量＝＋×实际产量

例如第⼀车间直接材料计划成本计算表，如表2所⽰：

相同，只是各种产品的计划成本是按实际产量计算的。成本节约额是计划价格成本与计划成本的差额，亦即根据本表所计算的计划成本与“材料分配汇总表”所结转的产成品的计划价格成本来确定。第⼀车间直接⼈⼯计划成本计算表如表3所⽰。

算出计划⼯资总额，此项计划⼯资总额应和⼚部（公司）下达的控制指标⼀致（控制指标应按产品单位⼯资含量确定）。实际⼯资应根据“实际⼯资汇总表”转⼊，在各种产品之间的分配可按定额⼯时⽐例进⾏。计划⼯资与实际⼯资的差额即为⼯资节约额，既包括效率差异（⼯时差），也包括责任中⼼的⼯资⽀付差异。

曙光分⼚第⼀车间的其他直接费⽤（如燃料、动⼒费⽤等）的计划成本计算表如表4所⽰。

本表上半部分需要根据消耗定额和计划单价计算其他直接费⽤的单位定额成本，然后综

合表中各项费⽤的单位定额成本得到计划单位成本，再分别乘以产品产量，即得此类费⽤的计划总成本。实际总成本可以根据实际消耗量的计划价格成本来计算，在各种产品之间则按计划总成本的⽐例进⾏分配。

其他间接制造费⽤按照弹性预算的编制⽅法编制绩效预算，也就是根据各项费⽤的固定费⽤预算和单台变动费率（如果变动费率是按⼯时确定的，应折合为单台计算）乘以实际完成的产量求得的各项费⽤的变动费。把固定费⽤预算和变动费⽤预算相加即为各种产品的绩效预算。第⼀车间其他间接费⽤绩效预算表如表5所⽰：

其他间接费绩效预算应按费⽤项⽬和实际发⽣的费⽤⽐较分配，衡量费⽤的偏差，并寻求超⽀或节约的原因及节约开⽀的途径。⾄于在各种产品之间的⽐较，由于各种产品的实际总费⽤是按照绩效预算的⽐例分配的，分析或考核并没有多⼤意义。进⾏这种分配只是为了满⾜产品成本管理的要求。3．编制责任成本报告

为了汇总各责任中⼼各项⽣产费⽤，以便综合考核其业绩，并按产品分别进⾏成本结转，各责任中⼼还应定期编制成本报告表（按计划成本）并结转本单位的成本差异。第⼀车间成本报告如表6所⽰：

如果该车间的半成品不⼊库，直接转移到下⼀车间，则第⼆车间的成本报告如表7所⽰：

第⼆车间的成本报告中的半成品成本，应根据上⼀⽣产步骤结转半成品的计划成本（或从他内部转账价格）进⾏计算，在本例中第⼀车间制成的3 800台甲产品中已全部结转第⼆车间，但第⼆车间的实际产量为3 600台，所以，该期报告中只表现为3600台甲半成品的成本788 292元（＝218．97×3 600），其余200台份的成本必然形成第⼆车间在产品的成本。

假定第三车间的完⼯产品为3 600台，所以需要将第⼆车间甲产品的半成品成本全部结转到第三车间半成品项⽬中。⼄产品和

丙产品的成本结转⽅法与此相同。4．进⾏成本还原

为了适应产品成本分析的需要，以便在整个企业范围内进⾏成本汇总，必须把最后完⼯产品成本中的半成品成本还原为原始的成本项⽬，成本还原的⽅法与常⽤的⽅法相同，不过采取计划成本构成⽐还原是⽐较适⽤的，因为责任成本⼤都是按计划成本作为内部结转价格⽽且⽐较简便易⾏。成本还原计算表如表8所⽰。

5．计算产成品的实际成本

产成品成本还原计算表编制之后，⼚部（公司）即可据以编制产成品成本汇总表，并按各责任中⼼所编报的成本差异对产品的计划成本进⾏调整，据此可以求得各种产品的实际成本。为了计算产成品的成本差异率，还应根据⽉初产成品（库存）的计划成本和产品成本差异与本期产成品计划成本和成本差异计算产品成本差异率，以便调整销售产品成本和库存产成品的成本。产品成本汇总表如表9所⽰：

上述对责任成本的因素分析，都是⾮常便利的。⽐如通过直接材料计划成本计算表与实际成本（计划价格成本）分配汇总表的⽐较，不仅可以确定材料成本差异⾦额，⽽且可以直接地确定发⽣差异的影响因素。如第⼀车间直接材料的成本差异为97180元（见表2），产⽣这项材料成本节约的原因是由于降低了消耗定额⽽引起的数量的减少所致，因为表2是按消耗定额和计划单价计算的，⽽实际成本分配汇总表（如表9）是按实际消耗量和计划单价计算的，两表之差即为数量差。同样道理直接⼈⼯、其他直接费可以依此类推。不过间接制造费的节约额则包括多种因素，既包括费⽤⽀出⽔平的变动还包括效率提⾼所带来的相对节约额，同时也可能是由于⽣产数量变化所引起的成本降低，因此，对某些⽐较重⼤的差异，按照“例外管理原则”应作进⼀步的分析，究其原因，以便采取降低的措施。要求：

1．结合上述资料，讨论建⽴责任会计制度应遵循哪些原则？2．该集团公司的责任中⼼与⼦公司的责任中⼼有何区别？3．该集团公司某⼦公司责任成本结转体现了哪些特点？

4．你认为在责任预算上该⼦公司运作是否有可取之处？有⽆值得改进的地⽅？5．如何站在管理会计的⾓度对该集团公司的责任会计进⾏评价？⼗、厦门三德兴公司作业成本法的实施（⼀）企业背景及问题的提出

厦门三德兴公司为⽣产硅橡胶按键的企业，主要给遥控器、普通电话、移动电话、计算器和电脑等电器设备提供按键。1985年11⽉开始由新加坡⼚商在厦门设⼚⽣产，1999年为

美国ITT⼯业集团控股。厦门三德兴公司年总⽣产品种约6000种，⽉总⽣产型号300多种，每⽉总⽣产数量多达2千万件，⽉产值为⼈民币1500万元，员⼯约1700⼈。企业的⽣产特点为品种多、数量⼤、成本不易精确核算。厦门三德兴公司在成本核算和成本管理⽅⾯⼤致经过两个阶段：

第⼀阶段（1980年～1994年）：⽆控制阶段。1994年以前，国内外硅橡胶按键⽣产⾏业的竞争很少，基本上属于⼀个卖⽅市场，产品的质量和价格完全控制在⽣产商⼿⾥，厦门三德兴公司作为国内主要的硅橡胶按键的⽣产商之⼀，在⽣产管理上最主要的⼯作是如何尽可能地增加产量，基本上没有太多地考虑成本核算与成本管理的问题。

第⼆阶段（1994年～2000年底）：传统成本核算阶段。从1994年开始，⼀⽅⾯，硅橡胶按键⾏业的竞争者增多，例如⼤洋、旭利等企业的加⼊；另⼀⽅⾯，由于通讯电⼦设备的价格下降，硅橡胶按键产品的价格也不断下降，1994年硅橡胶按键价格跌了近20％。硅橡胶按键⾏业逐渐变为买⽅市场。成本核算问题突出表现出来，此时公司才开始意识到成本核算问题的重要性。在这个阶段，公司主要采⽤传统成本法进⾏核算，即⾸先将直接⼈⼯和直接原材料等打⼊产品的⽣产成本⾥，再将各项间接资源的耗费归集到制造费⽤账户，然后再以直接⼈⼯作为分配基础对整个制造过程进⾏成本分配，分配率的计算公式为：分配率＝单种产品当⽉所消耗的直接⼈⼯／当⽉公司消耗的总直接⼈⼯

由此分配率可得到各产品当⽉被分配到的制造成本，再除以当⽉⽣产的产品数量，从中可以得到产品的单位制造成本，将单位制造成本与直接原材料和直接⼈⼯相加即得到产品的单位⽣产总成本。企业简单地将产品的单位总成本与产品单价进⾏⽐较，从中计算出产品的盈亏⽔平。

1997年下半年的亚洲⾦融风暴造成整个硅橡胶按键市场需求量的⼤幅度下降，硅橡胶按键⽣产商之间的竞争变得异常激烈，产品价格⼀跌再跌，产品价格已经处在产品成本的边缘，稍不注意就会亏本，因此，对定单的选择也开始成为⼀项必要的决策。厦门三德兴公司的成本核算及管理变得⾮常的重要和敏感。此时，硅橡胶按键已经从单纯的⽣产过程转向⽣产和经营过程，⼀⽅⾯，⽣产过程复杂化了，厦门三德兴公司每⽉⽣产的产品型号多达数百种，且经常变化，每⽉不同，其中消耗物料达上千种，⼯时或机器台时在各⽣产车间很难精确界定，已经⽆法按照传统成本法对每个产品分别进⾏合理、准确的成本核算，也⽆法为企业⽣产决策提供准确的成本数据；另⼀⽅⾯，企业中的⾏政管理、技术研究、后勤保障、采购供应、营销推⼴和公关宣传等⾮⽣产性活动⼤⼤增加，为此类活动⽽发⽣的成本在总成本中所占的⽐重不断提⾼，⽽此类成本在传统成本法下⼜同样难以进⾏合理的分配。如此⼀来，以直接⼈⼯为基础来分配间接制造费⽤和⾮⽣产成本的传统成本法变得不适⽤，公司必须寻找其他更为合理的成本核算和成本管理⽅法。（⼆）作业成本法在企业的实际运⽤

厦门三德兴公司实施作业成本法主要包括以下三个步骤：1.确认主要作业，明确作业中⼼

作业是于企业内与产品相关或对产品有影响的活动。企业的作业可能多达数百种，通常只能对企业的重点作业进⾏分析。根据厦门三德兴公司产品的⽣产特点，笔者从公司作业中划分出备料、油压、印刷、加硫和检查等五种主要作业。其中，备料作业的制造费⽤主要是包装物，油压作业的制造费⽤主要是电⼒的消耗和机器的占⽤，印刷作业的成本⼤多为与印刷相关的成本与费⽤，加硫作业的制造费⽤则主要为电⼒消耗，⽽检查作业的成本主要是⼈⼯费⽤。各项制造费⽤先后被归集到上述五项作业中。

2.选择成本动因，设⽴成本库

成本库按作业中⼼设置，每个成本库代表它所在作业中⼼由作业引发的成本。成本库按照某⼀成本动因解释其成本变动。这当中成本动因的选择⾮常重要，成本动因是⼀项作业产出的定量计算。通常成本动因的选择可以从两个⽅⾯来考虑，⼀是作业的层次，⼆是驱动的特点。所谓层次指作业概念中的单位作业、批作业和产品作业等构成；所谓驱动指产品消耗作业的性质。驱动⼀般包括经济业务驱动、期间驱动、密度或直接收费驱动等。其中经济作业驱动指依作业发⽣的频率来计量的驱动；期间驱动指⽤完成每⼀项作业所花费的时间来计量的驱动；密度或直接收费驱动则指根据每次完成⼀项作业所实际消耗的资源来计量

的驱动。

在厦门三德兴公司备料、油压、印刷、加硫和检查等五项主要作业⾥，确认的成本动因如下：

(1)备料作业。该作业很多⼯作标准或时间的设定都是以重量为依据。因此，该作业的制造成本与该作业产出半成品的重量直接相关，也就是说，产品消耗该作业的量与产品的重量直接相关。所以以产品的重量作为该作业的成本动因。

(2)油压作业。该作业的制造成本主要表现为电⼒的消耗和机器的占⽤，这主要与产品在该作业的⽣产时间有关，即与产品消耗该作业的时间有关。因此，以油压⼩时作为该作业的成本动因。

(3)印刷作业。从⼯艺特点来看，该作业主要与印刷的道数有关，因此，以印刷道数作为该作业的成本动因。

(4)加硫作业。该作业两个特点，⼀⽅⾯，该作业的制造成本主要为电⼒消耗，⽽这与时间直接相关；另⼀⽅⾯，该作业产品的加⼯形式为成批加⼯的形式，因此，以批产品的加硫⼩时作为该作业的成本动因。

(5)检查作业。该作业以⼈⼯为主，⽽厦门三德兴公司的⼯资以绩效时间为基础，因此，以检查⼩时作为该作业的成本动因。此外，三德兴公司还有包括⼯程部、品管部以及电脑中⼼等基础作业，根据公司产品的特点，产品直接原材料的消耗往往与上述基础作业所发⽣的管理费⽤没有直接相关性，所以，基础作业的分配中没有选择直接原材料，⽽是以直接⼈⼯为基础予以分配。

3.计算最终产品成本。根据所选择的成本动因，对各作业的动因量进⾏统计，再根据该作业的制造费⽤求出各作业的动因分配率，将制造成本分配到相应的各产品中去。然后根据各产品消耗的动因量算出各产品的总作业消耗及单位作业消耗。最后将所算出的单位作业消耗与直接原材料和直接⼈⼯相加得出各个产品的实际成本。(三)传统成本法与作业成本法的计算结果⽐较

依据上述计算步骤，以2000年9⽉份的⽣产数据为基础，对378种型号的产品分别核算其产品成本。表13－1和表13－2分别列出两组主要有代表性的计算结果。其中，表13－1为根据传统成本法计算亏本，⽽经作业成本法重新计算并没有亏本的产品型号；表13－2为在传统成本法下没有亏本，⽽按作业成本法再计算却显⽰为亏本的产品型号。

通过作业成本法的核算不难看出：

（1）传统成本法对成本的核算与作业成本法对成本的核算有相当⼤的差异。作业成本法是根据成本动因将作业成本分配到产品中去，⽽传统成本法则是⽤数量动因将成本分配到产品⾥。

（2）在传统成本法下完全⽆法得到的各作业单位和各产品消耗作业的信息却可以在作业成本法中得到充分的反映。公司从⽽可以分析在那些亏本的产品型号中，究竟哪些作业的使⽤偏多，进⽽探讨减少使⽤这些作业的可能。

（3）对于在传统成本法中核算为亏本⽽在作业成本法下不亏本的产品型号，可以通过作业成本法来了解成本分配的信息。（4）通过作业成本法的计算，可以了解在公司总的⽣产过程中，哪⼀类作业的消耗最多，哪⼀类作业的成本最⾼，从⽽知道

从哪个途径来降低成本，提⾼⽣产效率。根据各作业中⼼成本分配数字表明，该公司油压作业的单位动因成本最⾼，其作业的总成本也最⼤，印刷作业的成本动因量及作业总成本次之。这样，公司在今后应对这两个作业从不同的⾓度予以改善，⽐如通过增加保温，减少每⼩时电⼒消耗的⽅法来降低油压作业每⼩时作业的成本；通过合并⼯序来减少印刷作业的动因量。如此，通过加强成本核算与成本管理把企业的管理⽔平带动到作业管理层次上来。(四)厦门三德兴公司实施作业成本法的体会

1.动因的选择不必求全，但应该找到最重要的、与主要成本花费相关的关键因⼦。该公司实施作业成本法的最初，试图找出与所有成本耗⽤均相关的成本动因，但经多⽅⾯尝试后证明该做法是不可能的，在⼀个独⽴的作业中不可能所有的耗费都与同⼀个成本动因成正⽐。之后，该公司转⽽试图将作业做进⼀步的细分，但随即发现如此⼀来将会有⾮常之多的作业，在实际⽣产中要统计这些作业也是困难重重。经反复探讨并仔细研究作业成本法的原理后，最终采⽤如下⽅法：即先选择出相对独⽴的、对产品的形成影响较⼤的主要作业，然后再确定作业中与主要的成本消耗相关性较⼤的成本动因。这⼀做法虽然会在⼀定程度上降低成本核算的准确度，但正如卡普兰教授和阿特⾦森教授所指出的，⼀个合理的作业成本制度的⽬标不是拥有最准确的成本计量⽅法，如果把⼀个产品实际的成本消耗看作是靶的中⼼，⼀个相对简单的制度只要能始终如⼀地击中靶的中环和外环就可以算得上准确。⽽传统的成本制度实际上从来没有击到过靶，甚⾄连放靶的墙也没有击到。

2.成本动因的选择可采取多元化的⽅式，注意与传统成本核算系统相结合。事实上，作业成本法与传统成本法并不是相互排斥的，它是在解决传统成本法存在问题的基础上对传统成本法的发展。例如该公司在选择备料成本动因时，就选取了“备料重量”这⼀通常在传统成本法⾥使⽤的分配因⼦，这有助于提⾼成本核算的准确性和合理性。

3.实施作业成本法必须要以完善的计算机系统为基础。厦门三德兴公司原材料消耗的种类以及⽣产的产品品种都较多，如果没有计算机系统的⽀持实施作业成本法⼏乎是完全不可能的。该公司的计算机已实现⽹络连接，并建⽴配⽅库、标准库等基础数据系统，已按管理信息系统建⽴了独⽴的核算系统，具有数据处理中⼼及形成相应的信息。

4.在当今⽇益激烈的竞争环境⾥，企业能否⽣存及获得发展的关键之⼀就在于能否以较⼩的投⼊获得较⾼的收益。在给定投资决策前提下，成本核算与成本管理成为企业能否获利的⼀项重要决定因素。谁成本控制得好，谁就能以相对较低的价格获得竞争优势。⽽成本控制的前提之⼀在于获得正确的成本信息，只有正确地掌握产品各类成本的构成及来源，才能有效地控制成本。但在传统成本法下，企业各项间接性的成本⼤都以直接⼈⼯或机器⼩时等为标准分配到各产品中去，对于像厦门三德兴公司这类原材料和产品品种数量繁多、差异⼜⼤的企业⽽⾔，传统的成本分配⽅法⾮常不准确。它提供了产品成本的错误信息，使企业的成本控制⽆的放⽮，难以真正达到控制成本的⽬的。与此相反，作业成本法把企业的⽣产活动看成是由⼀系列的作业所组成的，它通过⼀定的成本动因将产品与实际所使⽤的作业联系在⼀起，⽽作业⼜再与所消耗的资源相联系，每完成⼀项作业都要消耗掉⼀定的资源。这样核算出来的成本就⽐较能反映出企业真实的成本状况，从⽽为管理者提供较为真实的成本信息，有利于企业的成本核算和成本管理。根据以上资料，请回答下列问题：

（1）你认为作业成本法实施以前三德兴公司在成本核算⽅⾯存在的最主要的问题是什么？（2）为什么说作业成本法较传统成本核算及成本控制先进？（3）实施作业管理⼀定要⾸先实现作业成本计算吗？（4）如何设置作业中⼼？

⼗⼀、西安农业机械⼚作业成本计算及作业管理的设计西安农业机械⼚⾮先进制造企业，但由于其⽣产的产品数量差异很⼤（数量最⾼的产品——四轮拖拉机，是数量最低的产品——喷灌机的50多倍），并且制造费⽤与直接⼈⼯费⽤的⽐例⾼达200%之多，已具备适合运⽤ABC的⼀定条件。因此成为西安交通⼤学作业成本会计课题研究组选取的第⼀个试点企业。（⼀）实施作业成本计算该研究组采取如下研究分析步骤：（1）选择主要作业；

（2）归集资源的费⽤到同质成本库；（3）选择成本动因，计算各成本库分配率；

（4）根据成本库分配率把各成本库中归集的制造费⽤分配给各产品；（5）计算产品成本。

通过对试点企业的研究分析得出如下结论：代表试点企业销售成本55.97%、产量.39%的⾼产量产品——四轮拖拉机的单位产品成本，在传统成本计算法下其成本被多计4%，相反，代表试点企业销售成本10.95%、产量2.97%的低产量产品——12⾏播种机的单位产品成本，在传统成本计算法下其成本被少计21.2%。如果扣除直接记⼊产品成本的直接材料成本后，差异则更为明显，四轮拖拉机的单位产品成本在传统成本计算法下被⾼估46.5%，12⾏播种机的单位产品成本在传统成本计算法下被低

估42.5%。这很好地验证了作业成本会计理论中提到的传统成本计算⾼估⾼产量、低复杂程度产品的成本；低估低产量、⾼复杂程度产品成本的结论。这种产品成本的扭曲，使产品的⽑利率和产品利润发⽣严重扭曲，四轮拖拉机在传统成本法下的⽑利低于其实际制造的⽑利，单位产品⽑利被低估292元。1997年l-5⽉份期间⽣产的1083台四轮拖拉机⽑利共被低估316236元。这种错误的⽑利信息严重影响管理者的决策：第⼀，由于⾼估了四轮拖拉机的成本，在需要降低售价提⾼产品市场占有率的情况下，企业不敢降价，因此会降低产品市场竞争⼒，失去扩⼤该产品市场的机会，从⽽影响到企业当期和未来的收益；第⼆，由于低估了四轮拖拉机的⽑利，⾼估了12⾏播种机的⽑利，在企业有限的⽣产资源需要选择投⼊⽅向情况下，管理者很可能做出减少四轮拖拉机的产量，增加12⾏播种机产量的错误决策（实际上正确的决策应该恰恰相反），其结果有可能导致企业受到双重损失、总体获利⽔平下降。（⼆）实施作业管理

该研究组在建议农机⼚实施作业成本计算的基础上，推⾏作业管理，具体措施如下：1.通过作业链、价值链分析，降低成本

（1）在进⾏价值链分析中，研究组发现：⽣产协调、检测、修理和运输这四个作业虽然是不增加顾客价值但⼜⽆法消除的作业，但是它们的耗费是可以减少的。例如⽣产协调、检测、修理这三个作业，它们的冗员较多，以前是划在各个分⼚内，⼈员散布在各个岗位，虽然觉得有冗员，但说不清哪⾥多⼈，按作业定岗定员，将以前分散的⼈员汇总，问题就⽴刻暴露出来。每个作业均可裁掉⼀半⼈员，耗费将下降1/3左右。

（2）西安农业机械⼚在⽣产作业安排上较为混乱。针对此种情况，建议：总体应根据销售量确定⽣产量，根据⽣产进度状况确定库存，实际⼯作中可以采⽤计划评审法（PERT）进⾏⽣产安排。⾸先逆推某种产品⽣产时间进度，由交货期确定交库期，根据交库期确定各部件交付组装的时间，由此再结合各⼯序是并⾏⽣产还是串⾏⽣产以确定其投料及在各车间的⽣产时间。各种产品⽣产时间确定后，进⾏优化处理，找出关键路径，并在实际⽣产中对关键路径上的⼯序作业严格控制，以保证客户需求。这⾥的⽅案取舍要以效率⾼、成本低为判断标准。效率⾼就是各⼯序前后衔接好，尽量减少空闲时间，实现协调⽣产；成本低主要指减少⽣产不同产品的设备调整次数及降低库存成本等。2.消除或减少不增值作业，降低成本

该企业的运输作业主要⾯对⼚内运输，主要运输⼯具是叉车。将分散在各分⼚的叉车集

中在⼀起作为⼀个作业管理后，有3、4台叉车显得多余。这主要是因为将叉车集中管理后，提⾼了利⽤率，灵活性增强。例如以前铸造分⼚有两台叉车，⽽实际中每天只有下午4点⾄6点期间，零部件落沙后才⽤，其余时间很少⽤，造成资源浪费。现在不但可以取消总⼚原定的购买⼀台新叉车的计划，还可以将多余的叉车出售，从⽽省掉了新叉车的投资和运⾏成本，⼜降低了现有叉车运⾏成本，体现了资源集成的思想。3.深⼊作业层次加强管理，提⾼企业价值

（1）提⾼零部件设计的通⽤性，降低相关作业的成本。例如模具制作作业，其消耗的资源与零件的种类数有直接因果关系，因此可以通过减少零件种类数以降低模具制作作业的资源消耗。具体做法是设计零件时注重考虑其通⽤性以减少零件种类，这在24C和24A⼤型播种机上表现最明显，两产品设计时对零件通⽤性考虑不够，导致两者实际差别较⼤。设计⼈员也认为原本是可以提⾼两产品零部件通⽤性的，但当时没有过多考虑成本问题，仅从技术⾓度来考虑。这⼀点企业⽬前正在考虑重新设计24C播种机。同时企业正准备开发14⾏播种机，6⾏铺膜机，将成本⽅⾯的考虑融⼊到设计之中。

（2）在划分作业中⼼基础上，总⼚由控制5个分⼚变为控制14个作业中⼼，有利于原材料的管理。当总⼚可以直接监测14个作业中⼼的消耗情况时，信息反馈速度将明显加快，加强了总⼚对⽣产的管理⼒度。总⼚的有⼒监督将有效地促使各作业中⼼加强材料管理，浪费、毁损现象将被有效地控制。4.进⾏作业关系分析，合理安排⽣产，降低作业成本

例如机器准备作业，准备次数为资源动因，降低其成本的主要途径是减少准备次数。减少调整准备次数的前提是要保证⽣产顺利进⾏，因此就必须合理安排各种产品⽣产，尽量减少重复倒换⼯装的次数，以达到提⾼效率，降低成本的⽬的。5.分析确定关键作业，加强物资采购⼯作

物资采购效益涉及到材料质量、采购价格等因素。这些因素对顾客和企业都是重要的。物资采购时，应尽量做到货⽐三家，努⼒降低采购价格。采购的物资材料、配件、外协件等，进⼚时严格进⾏质量检测，建⽴健全的退货、换货制度。如果因质量问题造成成本上升，要追究到采购责任⼈。另外，还要加强物资的库房管理，如因主观原因造成的损失、浪费，要追究库房管理⼈员责任。

根据以上资料，请回答下列问题：

（1）说明实施作业成本法的公司应具备哪些条件？（可结合案例⼀和案例⼆予以说明）（2）在实际⼯作中，如何进⾏作业管理？

⼗⼆、海天“冰茶”的陨落

⼈们记忆中的海天“冰茶”是1993年以⼀个供销社为基础发展起来的饮料巨头，初期发展迅猛。1995年，海天冰茶销量达到5000万元。1996年，这个数字骤然升⾄5个亿，翻了10倍。在市场销售最⾼峰的1998年，海天的销售额达到了30亿元。短短⼏年间，海天集团⼀跃成为中国茶饮料市场的龙头⽼⼤。

海天的成功引来了众多跟风者的竞争。康师傅、统⼀、可⼝可乐、娃哈哈等⼀群“冰红茶”、“冰绿茶”相继出现在消费者⾯前。海天“冰茶”的独家⽣意很快就被分⾷、弱化了。2001年，海天的市场份额从最初的70%跌⾄30%，销售额也随之⼤幅下降。伴随着产品先⾏者的优势被削弱，管理上的问题也越来越多地暴露出来。据介绍，在渠道建设⽅⾯，不论进⼊哪⼀个城市，不论什么职位，海天集团都从本地派遣⼈马。但是，管理这些⽹点的制度规范却很滞后，总部与⽹点之间更多的是激励机制，少有约束机制。

海天集团实⾏按照回款多少来考核⼯作业绩的制度。有报道说，有些从集团派出的业务⼈员为了达到考核要求，私⾃和经销商商定；只要你答应我的回款要求，我就答应你的返利条件；可以从集团给你要，甚⾄允许你卖过期产品。更有些业务⼈员，主要精⼒除了⽤于催款和许诺，就是和经销商⼀起坑骗企业。

⾯对如此严峻的形势，海天集团开始了变⾰。变⾰的⼒度可以⽤“⼤破⼤⽴”来形容：第⼀步是企业⾼层⼤换⾎。⽬标是将原来粗放、经验主义的管理转为量化、标准化管理。集团引进了30多位博⼠、博⼠后和⾼级⼯程师，开始接⼿战略管理、市场管理、品牌策划和产品研发⽅⾯的⼯作。

第⼆步是把1000多名⼀线的销售⼈员重新安排到⽣产部门，试图从平⾯管理向垂直管理转变。集团总部建⽴了物流、财务、技术三个垂直管理系统，直接对⼤区公司进⾏，各⼤区公司再对所属省级公司进⾏垂直管理。这样的⼈员调动是集团成⽴8年来最⼤的⼀次。

第三步是把集团的组织结构重新划分为五⼤事业部，包括饮料事业部、冰茶红酒事业部、茶叶事业部、资本经营事业部和纺织及其他事业部，实现多元化经营。

令⼈意想不到的是，⼤⼑阔斧的变⾰并没有让产品的市场表现有所好转，相反，组织内部却先乱了起来。

在“空降兵”进⼊集团并担任要职后，新⽼团队之间的隔阂⽇益加深。由于公司最初没有明确的股权认证，⼤家都不愿意⾃⼰的那⼀份被低估，元⽼们⼼⾥想的是“当初我的贡献⽐你多”，⽽新⼈则认为“今天我的作⽤⽐你⼤”。同时，1000多名⼀线业务⼈员被调回⽣产部门，不仅关系到个⼈利益的重新分配，⽽且关系到销售渠道的稳定性和持续性。于是，⽭盾不可避免地尖锐起来，企业出现了混乱。⾃2001年，如⽇中天的海天开始明显地滑落，2002年下半年，海天停⽌销货。⼀度风光⽆限的“海天”渐渐成为⼈们脑海中的⼀个回忆。依据上述资料，请回答以下三个问题：（1）分析海天集团进⾏战略调整的动因。

（2）你认为海天集团战略调整失败的原因有哪些？

（3）假如你是当初海天集团的决策⼈，你会如何进⾏战略调整？⼗三、上海汽车齿轮总⼚经营战略

上海汽车齿轮总⼚是⽬前国内最⼤的变速器⽣产企业，各项技术经济指标在全国同⾏中居领先地位，连续三年获得德国⼤众质量体系评审A级，并于1994年通过了ISO9002质量认证，⽽国内其他齿轮⼚⽆论是⽣产规模还是技术⽔平都达不到上海⼤众汽车有限公司对齿轮产品的要求。

该公司主要⽣产桑塔纳轿车变速器，其主要原材料为优质合⾦钢材，其中⼤部分由上海第五钢铁集团有限公司等国内钢铁企业提供，部分从国外进⼝，因此钢材价格⾼低以及是否能够及时供应⽣产所需的优质钢材，将会影响公司的⽣产经营。

公司⽣产的变速器，主要供应给上海⼤众汽车有限公司，为桑塔纳轿车配套。上海⼤众汽车有限公司对该产品的需求量也将直接影响该公司的⽣产经营。

由于该公司⽣产的变速器主要为桑塔纳轿车配套，所以桑塔纳轿车市场价格的⾼低也会对公司所产变速器价格产⽣间接影响。⽬前国内轿车市场已逐步变为买⽅市场，价格竞争⽇趋激烈，所以公司产品的售价将受到较⼤。

⽬前全国⽣产轿车零配件的企业较多，相互之间存在竞争。虽然上海汽车齿轮总⼚在⾏业竞争中占有较⼤优势，但随着其他⼚家不断提⾼⽣产⽔平，可能会对公司形成竞争压⼒。依据上述资料，请回答以下问题：

（1）通过该公司竞争优势分析，确定该公司的经营战略。（2）通过该公司的价值链分析，确定该公司的竞争战略。

⼗四、战略管理会计在马伦机械公司投资决策中的应⽤马伦机械公司是⼀家从事⾦属加⼯⼯作的⼩型公司，主要提供⽯油勘探

⽤的钻头。巴克尔钻探公司是他的⼀个重要客户，该客户每年约向马伦机械公司购买8 400个钻头。

某年初，马伦机械公司考虑对现有的⽣产机器设备进⾏更新。该公司现有4台专门为巴克尔钻探公司⽣产钻头的⼤型⼈⼯车床，每个钻头都要顺次经过这4台车床的加⼯才能完成，每台车床需要⼀个熟练⼯⼈进⾏操作。如果⽤⼀台⾃动机器来取代现在的4台车床，这台新机器只需要⼀个熟练的计算机控制员进⾏操作。现有的4台⼤型⼈⼯车床已经使⽤了3年，原始成本共计590 000美元。如果每周⼯作5天，每天两班倒，这4台车床每年可以⽣产8 400个钻头，有效使⽤年限为15年，每台车床残值为5 000美元，4台车床已提折旧114 000美元。当初在购置这4台车床时从银⾏取得了10年期10％的贷款，现仍有180 000美元未还。在扣除拆运成本之后，这4台车床现在的最好售价格估计为240 000美元。车床清理损失的46％可以作为纳税扣除项⽬。操作车床的直接⼈⼯⼯资率为每⼩时10美元，但

是设备的更新不会改变直接⼈⼯的⼯资率。新型⾃动机器将会减少占地⾯积，从⽽每年减少以占地⾯积为分配依据的间接费⽤15 000美元，但是节约出来的占地⾯积很难令派他⽤。新机器每年还将减少20 000美元的维护费⽀出，其买价的10％可以作为纳税扣除项⽬。新机器的购⼊需要取得14％的银⾏抵押贷款，买价为680 000美元。

马伦机械公司⽤传统的投资决策分析指标净现值和内部收益率进⾏分析评价，在明确以下⼏个问题的前提下计算的净现值是212 997.93美元、内部收益率是30.41％，明确的问题有：（1）相关的时间期限为12年；

（2）以占地⾯积为分配依据的间接费⽤与决策⽆关；

（3）筹资的贷款条件与决策⽆关，包括现存的10％的贷款和购买新设备的14％的贷款；（4）折旧额为纳税可扣除项⽬；

（5）清理旧机器的净现⾦流⼊⽤于购买新机器；（6）旧机器的清理损失为纳税可抵扣项⽬；（7）设定折线率为14％。

从分析计算结果来看，显然该项⽬可⾏。但该公司⼜站在战略的⾼度，对该项⽬进⾏定性分析，认为（1）如果⽤新设备替换旧设备，该公司将丧失⽣产灵活性；（2）这种替换将影响员⼯的⼠⽓；

（3）旧机器的清理损失［236 000×（1-46％）＝127 440］将使当期利润降低20％，从⽽对管理层造成较⼤的压⼒，进⽽影响公司的形象；

（4）在这样短的时间内更换旧设备，是否意味这三年前的决策错误？综合分析后，该公司放弃了替代旧机器的决定。依据上述资料，请回答以下问题：

（1）填列下表，并说明该公司是如何计算净现值和内部收益率的？（2）从竞争优势⾓度分析该公司应采⽤低成本战略还是差异化战略？

（3）从价值链⾓度分析，并结合该公司的定性分析，说明该公司应否替换旧设备？

⼗五、东⽅电磁⼚战略管理会计的实施

东⽅电瓷⼚是⼀家中型电瓷产品制造企业，历史悠久，技术⼒量雄厚，产品质量过硬，⽣产管理严格，在国内同⾏业中⼀直处于领先地位，占有较⼤的市场份额。⼗年前，国内⽣产电瓷产品的企业不到100家，企业的⽑利率可达到70％；⽽到了1997年，同类企业达到⼏百家，竞争⽇趋激烈，企业产品的⽑利率下降到35％。在激烈的竞争⾯前，该⼚⼏年来实施战略管理会计，⼤⼒推⾏作业成本计算法，取得了显著效果。具体做法如下：1.分析企业的内外部环境，制定竞争战略

我国经济持续发展，为企业创造了良好的市场环境。威胁使同类企业竞争⽇趋加剧，很多江浙⼀带的民营企业加⼊竞争，由于国有企业的灵活性不如民营企业，有些民营企业甚⾄采⽤不正当⼿段进⾏竞争，这对企业也是很不利的。从企业内部资源看，企业的技术⼒量雄厚，管理⽔平较⾼，是企业的优势；劣势是企业的历史包袱较重，本地的劳动⼒成本也较⾼。由于电瓷产品的技术⽐较成熟，产品的技术含量在各⼚家⼤同⼩异。因此企业只有在价格上相互竞争。在进⾏了SWOT分析后，企业决定采取低成本战略。

2.进⾏成本动因分析，有步骤地实施作业成本计算法

在战略定位后，企业开展了“深⼊了解业务过程”活动。使该⼚认识到会计⼈员和制造部门⼈员进⾏了⼯艺分析，分析产品⽣产的作业和作业背后的成本动因。在分析的基础上实⾏作业成本计算法计算产品和应⽤作业成本法进⾏管理。

该⼚把作业分为四个层次：单位级作业、批量级作业层次、产品级作业层次和管理级作业层次。单位级作业包括的项⽬有机器动⼒。其费⽤的分配是按机器⼯时。批量级作业以⽣产设备次数、材料移动次数和检验次数作为分配基础。产品级作业是产品的分类包装，以分类包装次数为分配费⽤的基础。管理级作业所分配的费⽤，包括⽣产设备折旧和管理⼈员⼯资等是按机器⼯时和产品的主要成本进⾏分配的。

在把按传统⽅法计算的产品成本和按作业成本计算法计算的成本进⾏⽐较后发现，传统计算⽅法的产品成本被严重扭曲了。该⼚A部门⽣产⾼压电器产品H型和ZH型。H型产品为普通性产品，ZH产品是新型、复杂的产品。两种产品在同⼀⽣产线上制造。单独⽣产H 型产品⽉产量可达10 000只；单独⽣产ZH型产品⽉产量可达1 000只。该⼚2000年3⽉份的产品单位成本数据如下表所⽰。

价是250元／台。在获得了新的产品数据后，该⼚对产品的售价作了及时的调整。H型产品的售价降低到135元／台；ZH型产

品的售价提⾼到288元／台。

在实⾏了作业成本计算法后，不仅改变了企业成本数据不准确和售价不合理的情况，企业还深挖产品成本较⾼的背后原因，为降低ZH型产品成本奠定了基础。分析表明，ZH型产品的单位机器动⼒成本和⽣产设备折旧成本明显偏⾼，进⼀步分析发现，这两个作业成本偏⾼的原因是由⼀个共同因素引起，即ZH型产品的单位机器⼯时较⾼，为H型产品的12倍，这就为降低成本指明了⽅向。在有关⼈员的攻关下，通过采⽤新材料和新⼯艺使ZH型产品的⼯艺耗时降低了25％，每批产量由原来的1只增加到3只，从⽽其机器⼯时降低到了原来的四分之⼀，成本⼤⼤降低。3.运⽤价值链分析，与上下游企业实现双赢