新会计准则中公允价值的运用及存在问题的探讨

经济纵横　《钔陵；统；颓）２００８年第１期　新会计准则中公允价值的运用及存在问题的探讨　刘　英　（安徽工业大学，安徽马鞍山　２４３００２）　摘要：我国２００６年发布的新会计准则规定企业选择计量属性时可采用公允价值进行计量。公允价值的应用成为当前会计　界讨论的一个热点问题。本文就我国引入公允价值的意义、公允价值的应用及应用中存在的问题和解决对策进行了　探讨。　关键词：新会计准则；公允价值；应用；对策　中图分类号：Ｆ２３０　文献标识码：Ａ　文章编号：１６７２—０５４７（２００８）０１—００４３—０２　我国财政部于２００６年２月发布了包括１项基本准则和　量属性。扩大资本市场、发展市场经济，客观上需要运用公允　３８项具体准则的新会计准则体系，并规定于２００７年１月１日　价值计量属性。　起首先在上市公司实施。新会计准则的发布和实施必将成为　二、公允价值的应用　我国会计史上的又一重要里程碑。新会计准则在诸多方面实　据不完全统计，在新会计准则体系中，目前已颁布的３８　现了新的突破，其中公允价值计量属性的运用是最为显著的　个具体准则中至少有１７个不同程度地运用了公允价值计量　方面。本文就我国引入公允价值的意义、公允价值的应用及应　属性，主要表现在以下几个方面：　用中存在的问题和解决对策进行了探讨。　（一）金融工具的公允价值计量　一、公允价值运用的意义　根据＜企业会计准则第２２号一金融工具确认和计量＞　新旧会计准则交替，最为关注的可能就是“公允价值”概　规定，以公允价值计量的金融工具主要包括交易性金融资产　念了，这也是新会计准则与国际会计准则接轨的最大变化，公　和指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资　允价值运用的意义深远。　产、交易性金融负债和指定为以公允价值计量且其变动计入　（一）实现会计国际趋同的客观需要　当期损益的金融负债，以及衍生金融工具等。这些被列为公允　国际会计准则及美国等一些市场经济发达国家会计准　价值计量的金融工具，其报告价值即为市场价值，且其变动直　则，纷纷将公允价值作为重要甚至是首选的计量属性加以运　接计入当期损益。　用，以提高会计信息的相关性。从计量属性角度看，公允价值　（二）投资性房地产的公允价值计量　在某种程度上代表着财务会计的发展方向。中国的会计准则　《企业会计准则第３号——投资性房地产＞为企业的投资　被认为与国际惯例不接轨、不入流，其重要根据之一就是指中　性房地产提供了成本模式与公允价值模式两种可选择的计量　国会计计量属性单一采用历史成本，像公允价值这类反映现　模式。在成本模式下，投资性房地产比照固定资产和无形资产　代市场经济要求的计量属性未得到运用。此次我国在基本会　准则计提折旧或摊销，并在期末进行减值测试，计提相应的减　计准则中果断引入并在具体会计准则中广泛运用公允价值计　值准备：在有确凿证据表明其公允价值能够持续可靠取得的，　量属性，意味着我国传统意义上单一的历史成本计量模式被　企业可以采用公允价值计量模式。采用公允价值计量的，不对　历史成本、公允价值等多重计量属性并存的计量模式所取代，　投资性房地产提取折旧或进行摊销，应当以资产负债表日投　显示了我国会计国际趋同的实质性进步。　资性房地产的公允价值为基础调整其账面价值，公允价值与　（二）适应金融创新的必然选择　原账面价值之间的差额计入当期损益。　市场经济作为一种机制，是我国改革开放以来实现资源　（三）其他业务的公允价值计量　合理配置和经济快速发展的发动机，也是我国参与经济全球　除前文分析过的两项外，还有非共同控制下的企业合并、　化竞争的基础条件。会计作为市场经济的重要基础设施，必须　债务重组和非货币性资产交换等交易或事项。　服务和服从于资源配置和经济发展的需要。在经济转型初期，　１－非共同控制下的企业合并：购买方在购买日对作为企　由于国有经济在我国经济中占主体甚至绝对控制地位，报告　业合并对价付出的资产、发生或承担的负债应当按照公允价　受托责任履行情况自然而然地成为首要的会计目标。会计目　值计量，公允价值与其账面价值的差额，计入当期损益。　标长期被定义为首先满足宏观经济管理的需要，其他则被看　２．债务重组：债务人以非现金资产清偿债务的，债务人应　作是次要的。然而，随着多元筹资的股份制企业的发展，尤其　当将重组债务的账面价值与转让的非现金资产公允价值之间　是上市公司的大量增加、资本市场的快速发展，使得会计的目　的差额，确认为债务重组利得，计入当期损益。转让的非现金　标由主要为政府宏观经济管理提供可靠信息，转向为投资者、　资产公允价值与其账面价值之间的差额，确认为资产转让损　债权人等主要信息使用者的决策提供相关信息。无论如何，在　益，计入当期损益。　可靠性的基础上，努力提高相关性是对会计信息质量的必然　３．非货币性资产交换：对于企业间具有商业实质的非货　要求。公允价值因其能够公允地反映企业的财务状况和经营　币性资产交换，应当以公允价值和应支付的相关税费作为换　业绩等信息，已经被认可作为提高会计信息相关性的重要计　入资产的成本，公允价值与换出资产账面价值的差额计入当　收稿日期：２００８－０１—０５　作者简介：刘英（１９６５一），女。安徽宿州人，安徽下业大学管理学院会计系，副教授，学士，研究方向：会计、审计理论。　基金项目：安徽省教育厅２００６年人文社会科学研究项目《会计准则制定导向研究》课题成果，编号：２００６ＳＫ１６２。　．．４３．．　维普资讯 http://www.cqvip.com

《冶；ｌ陵　院　颓）２００８年第１期　期损益。　三、公允价值应用中存在的问题　新会计准则中公允价值的运用，打破了我国会计国际趋　同的瓶颈，实现了会计准则与国际会计准则趋同的实质性突　破，具有划时代的意义。从当前我国会计运行环境来看，公允　价值在会计实务中的应用还面临许多的问题。　（一）经济环境制约公允价值的应用　我国的市场经济体制处于初级阶段，资本市场虽然已经　建立，但其有效性较差。而且市场对上市公司也缺乏有效的管　理，会计信息虚假披露比比皆是，应用公允价值面临着较高的　道德风险；此外，政府对市场的干预还较为普遍，致使资源的　价格往往偏离了市场的轨迹。可见．我国适宜于公允价值应用　的土壤和环境尚不成熟，造成公允价值计量方式在实践中运　用比较困难。　（二）对公允价值的审慎使用缺乏解释和沟通　我国企业会计准则体系在确定公允价值时，严格规范了　运用公允价值的前提条件，即公允价值应当能够可靠计量。由　于我国在新会计准则推出时缺乏为何审慎的详细解释说明，　容易传递出“公允价值存在较大缺陷，不宜采用”的错误信息，　这就会曲解甚至误解我国在公允价值使用方面的初衷，同时，　在一些具体准则中公允价值计量仅仅是备选方案，也就是处　于会计计量的从属地位，企业会计人员在具体运用相关具体　准则时，可能会顾及其相对难以操作的特性而尽力回避。综合　以上原因，可能出现的局面是企业在具体执行相关准则时，会　计人员会尽量回避使用公允价值计量属性，从而达不到预期　的效果。　（三）会计计量技术不成熟　新会计准则在公允价值的应用上，基本上还是倾向于利　用市价代替公允价值：但无市价或市价不可靠时，会计人员还　需利用各种估价技术，参考本质上具有相同条件和特征的另　一项资产交易的现行市价、折现率等交易条件来确定一个合　理的公允价值。公允价值若要成为一种现实的可操作的计量　属性，它必须解决不同市场情形下市价如何运作以及在缺乏　公平市价的情形之下，会计人员如何通过计量模式和恰当的　计量：己价技术确定公允价值的问题。显然，由于会计计量技术　的制约，这类问题还无法解决。　（四）会计从业人员的总体素质较低　新会计准则规定了公允价值的确定原则，即在存在活跃　市场的情况下，市价是公允价值的首选，其次是参照类似资产　的交易价格和利用现金流的现值技术。就公允价值而言，采用　现行市价要求会计人员能够及时收集和应用交易商品的市　价，采用估价技术，熟悉理财学方面的知识，经过综合分析、判　断，才能熟练地操作。目前，我国会计人员的整体素质不高，会　计职业判断能力比较差，必然在一定程度上影响到公允价值　在会计实务中的应用。　（五）公允价值有可能再次成为企业搡纵利润的工具　作为新准则亮点的公允价值，极有可能成为利润操纵的　工具。上市公司的控股股东很可能会在公司出现亏损的情况　下，或者出于维持公司业绩或者配股的需要，通过“公允价值　的运用”来改变上市公司的当期损益。这种人为因素的影响使　资产信息带有一定的主观色彩，甚至带来任意操纵会计数据　的可能性，信息的可靠性受到质疑。公允价值计量使包装利润　又有了可乘之机。　四、对策建议　由于公允价值的计量技术不够成熟，市场不够规范，因此　会计准则对于公允价值的应用采用了谨慎性的原则。但公允　一４４一　价值在未来必将得到更多的认可和应用，这已是会计理论界　的共识，为了促进公允价值在会计实务中的应用，需要加强以　下几个方面的工作：　（一）加强会计理论研究　会计理论的作用就在于通过对会计的核心概念进行研　究，并形成一个逻辑一致的会计概念结构，从而达到指导会计　实务的作用。对于公允价值的应用来说，公允价值会计的发展　有待于相关会计理论和方法的突破，因而完善的理论比市场　建设更重要。公允价值计量属性在我国现阶段还是一个正待　深入研究的领域，我国理论界对公允价值计量属性的研究仍　然十分有限，至今尚未形成～个完善的理论体系。我国需要借　鉴国外的研究成果，制订符合我国国情的公允价值准则框架，　这是推广公允价值应用范围的基本保障。　（二）加快市场经济体制的建设　我国对公允价值的定义基本上是立足于交易价格，是非货　币性资产的交换价格或者是债务清偿的金额计量，并对公允价　值的使用作出严格的规定，这种谨慎性的原则与我国的市场经　济体制环境特征息息相关。因此需要全面完善市场经济体制，使　资源能够在市场上有效流动，特别是要完善资本市场的建设，提　高市场的有效性，使市场能够公允地反映资产的价值，这是推广　公允价值应用的前提。此外，还要加强法律制度的建设，确保会　计信息的可靠性；全面提高会计人员的素质，提高会计人员应用　公允价值的能力。这些都是健全我国市场经济体制的基本要求，　是保证公允价值应用的基础。　（三）不断完善会计准则的实施细则　新会计准则引进了公允价值的计量属性，但它本身是一　个指导性文件，在我国的市场经济环境中，资源配置的效率不　高，而且行业之间又有较大的差异性，这些都使公允价值在应　用的过程中面临着诸多要解决的问题。因此要根据中国的国　情，针对特殊的市场环境和具体的行业特点，出台具体的实施　细则，在实践中拓展公允价值应用的深度与广度，提高其可操　作性。在公允价值的应用过程中，要做好模拟试点，测试公允　价值计量对于企业财务状况的影响，并根据在试点中所反映　出来的问题，不断地完善公允价值的计量办法，在此基础上逐　步推广，保证公允价值的应用效果。　总之，尽管公允价值从其本质上说具有严密完整的理论　基础，但从我国当前的会计环境来看，现实中运用这种全新的　计量属性存在着较大的难度，需要广大会计工作者进一步研　究与探讨。　参考文献：　【１】黄世忠．公允价值会计：面向２１世纪的计量模式［ＪＪ．会计研　究，１９９７，ｆ１２）．　［２Ｊ伍世驰，陈炳辉．公允价值会计研究田．财经理论与实￣，２ｏｏ５，　（１）．　ｆ３Ｊ李明辉．公允价值会计若干理论ｉ．＇－１题的探讨田．当代财￣＿，２ＯＯｌ，　（１１）．　ｆ４】汪　平．财务估价论——现金流量与企业价值研究　上海：　上海财经大学出版社，２０００．　［５］谢诗芬．公允价值：国际会计前沿Ｉ．＇－１题研究【Ｍ］．长沙：湖南人　民出版社．２００４．　【６］国际会计准则委员会．国际会计准则［ｒｃＩ］．财政部译．北京：中国　财政经济出版社２．０００．　［７】汪祥耀等．与国际财务报告准则趋同——路径选择与政策建议　咖．上海：立信会计出版社．２００６．　［８］财政部．企业会计准则［Ｍ］．北京：经济科学出版社，２００６．