第五节 一般计税方法应纳税额的计算 【进项税额相关知识点链接P73】 增值税一般纳税人应当在“应交税费”科目下设置“应交增值税”、“未交增值税”、“预交增值税”、“待抵扣进项税额”、“待认证进项税额”、“待转销项税额”、“增值税留抵税额”、“简易计税”、“转让金融商品应交增值税”、“代扣代交增值税”等明细科目。 在“应交增值税”明细账内设置“进项税额”、“销项税额抵减”、“已交税金”、“转出未交增值税”、“减免税款”、“出口抵减内销产品应纳税额”、“销项税额”、“出口退税”、“进项税额转出”、“转出多交增值税”等专栏。 （二）不得从销项税额中抵扣的进项税额 按照《增值税暂行条例》和“营改增”进程中的相关政策规定，下列项目的进项税额不得从销项税额中抵扣： 1.用于简易计税方法计税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的购进货物、劳务、服务、无形资产和不动产。 其中涉及的固定资产、无形资产、不动产，仅指专用于上述项目的固定资产、无形资产（不包括其他权益性无形资产）、不动产。但是发生兼用于上述不允许抵扣项目情况的，该进项税额准予全部抵扣。 另外纳税人购进其他权益性无形资产无论是专用于简易计税方法计税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费，还是兼用于上述不允许抵扣项目，均可以抵扣进项税额。 【提示1】其他权益性无形资产，包括基础设施资产经营权、公共事业特许权、配额、经营权（包括特许经营权、连锁经营权、其他经营权）、经销权、分销权、代理权、会员权、席位权、网络游戏虚拟道具、域名、名称权、肖像权、冠名权、转会费等。 【提示2】纳税人的交际应酬消费属于个人消费，即交际应酬消费不属于生产经营中的生产投入和支出。 【注意辨析】适用一般计税方法的纳税人，兼营简易计税方法计税项目、免征增值税项目而无法划分不得抵扣的进项税额，按照下列公式计算不得抵扣的进项税额： 不得抵扣的进项税额=当期无法划分的全部进项税额×（当期简易计税方法计税项目销售额+免征增值税项目销售额）÷当期全部销售额 主管税务机关可以按照上述公式依据年度数据对不得抵扣的进项税额进行清算。 专用于简易计税方法计税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费 兼用于简易计税方法计税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费 固定资产、无形资产（其他权益性无形资产除外）、不动产 租入固定资产、不动产 原材料、低值易耗品、包装物和其他 其他权益性无形资产 进项税可以全部抵扣 进项税不可抵扣 进项税按照销售额分摊抵扣 进项税可以全部抵扣 【提示】考生要注意辨析专用或兼用于简易计税方法计税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的不同购进项目在进项税处理方面的不同。 举例而言，假定某东北供热企业既有对居民收取的采暖费（免税收入），又有对居民以外的单位收取的采暖费（应税收入），则该企业提供热力构建的供热车间、机器设备的进项税全部都可以抵扣，但是为生产热力而购买燃气、煤炭的进项税只能按照应税收入和免税收入的比例分摊抵扣。 【例题·单选题】某制药企业系增值税一般纳税人，2019年4月份同时生产感冒药和抗癌药，本期购买生产设备一台，取得增值税专用发票上注明税额为10万元；为感冒药购买药原料，取得增值税专用发票上注明税额为4万元，为感冒药和抗癌药共同购买药原料，取得增值税专用发票上注明税额为12万元，当月实现感冒药不含税销售收入210万元，抗癌药不含税收入150万元，该企业对抗癌药选择简易办法计算纳税，当月应纳增值税额为（ ）万元。
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税法（2019）考试辅导 第二章+增值税法
A.5.8 B.8.8 C.10.8 D.17.8 【答案】C 【解析】本题考核纳税人兼营简易计税项目增值税的进项税抵扣及增值税的计算。 该企业当期可抵扣的进项税=10+4+12×210÷（210+150）=21（万元） 应纳增值税=210×13%-21+150×3%=27.3-21+4.5=10.8（万元）。 【例题·单选题】某工业企业系增值税一般纳税人，2019年3月份同时生产免税甲产品和应税乙产品，本期外购燃料柴油50吨，已知该批柴油外购时取得增值税专用发票上注明价款87300元，税额为13968元，当月实现产品不含税销售收入总额为250000元，其中甲产品收入100000元，已知乙产品适用10%税率，该企业当月应纳增值税额为（ ）元。 A.6619.2 B.13563.6 C.1032 D.9412.8 【答案】A 【解析】本题考核纳税人兼营免税项目的计算。应纳增值税=（250000-100000）×10%-（13968-13968×100000÷250000）=6619.2（元）。 【例题·多选题】某生产企业（增值税一般纳税人）的下列进项税额，不得从销项税额中抵扣的有（ ）。 A.购买涂料装修职工浴室发生的进项税额 B.支付产成品仓库电费发生的进项税额 C.购买一项同时用于应税项目和免税项目的专利权的进项税额 D.购买原材料用于生产免税产品所发生的进项税额 【答案】AD 2.非正常损失所对应的进项税，具体包括： （1）非正常损失的购进货物，以及相关劳务和交通运输服务。 （2）非正常损失的在产品、产成品所耗用的购进货物（不包括固定资产）、劳务和交通运输服务。 （3）非正常损失的不动产，以及该不动产所耗用的购进货物、设计服务和建筑服务。 （4）非正常损失的不动产在建工程所耗用的购进货物、设计服务和建筑服务。纳税人新建、改建、扩建、修缮、装饰不动产，均属于不动产在建工程。 上述4项所说的非正常损失，是指因管理不善造成货物被盗、丢失、霉烂变质，以及因违反法律法规造成货物或者不动产被依法没收、销毁、拆除的情形。 【相关链接】已抵扣进项税额的不动产，发生非正常损失，或者改变用途，专用于简易计税方法计税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的，按照下列公式计算不得抵扣的进项税额： 不得抵扣的进项税额=（已抵扣进项税额+待抵扣进项税额）×不动产净值率 不动产净值率=（不动产净值÷不动产原值）×100% 不得抵扣的进项税额小于或等于该不动产已抵扣进项税额的，应于该不动产改变用途的当期，将不得抵扣的进项税额从进项税额中扣减。 不得抵扣的进项税额大于该不动产已抵扣进项税额的，应于该不动产改变用途的当期，将已抵扣进项税额从进项税额中扣减，并从该不动产待抵扣进项税额中扣减不得抵扣进项税额与已抵扣进项税额的差额。 不动产在建工程发生非正常损失的，其所耗用的购进货物、设计服务和建筑服务已抵扣的进项税额应于当期全部转出；其待抵扣进项税额不得抵扣。 【注意辨析】不动产、不动产在建工程发生非正常损失进项税处理规则的差异 损失标的 不动产在建工程 使用中的不动产 进项税处理规则 所耗用的购进货物、设计服务和建筑服务已抵扣的进项税额应于当期全部转出；其待抵扣进项税额不得抵扣 用不动产净值率计算不得抵扣的进项税：
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税法（2019）考试辅导 第二章+增值税法
不得抵扣的进项税额=（已抵扣进项税额+待抵扣进项税额）×不动产净值率
【例题】2019年1月，某企业的一处使用中的原值450万元的不动产因违犯政府规划被强拆，已抵扣进项税27万元，待抵扣进项税18万元，不动产净值425万元，则不得抵扣的进项税： （27+18）×（425÷450）×100%=45×94.44%=42.50（万元）。 具体处理：
转出已抵进项税27万元；
待抵扣进项税扣减42.50-27=15.5（万元） 待抵扣进项税留存18-15.5=2.5（万元） 3.特殊政策规定不得抵扣的进项税
（1）购进的旅客运输服务、贷款服务、餐饮服务、居民日常服务和娱乐服务。
【提示】上述规定是2019年3月31日之前的政策，自2019年4月1日起，纳税人购进国内旅客运输服务，其进项税额允许从销项税额中抵扣。
（2）财政部和国家税务总局规定的其他情形。
纳税人接受贷款服务向贷款方支付的与该笔贷款直接相关的投融资顾问费、手续费、咨询费等费用，其进项税额不得从销项税额中抵扣。
【归纳与解释1】纳税人不得从销项税额中抵扣的进项税分为三大类：
第一类——业务不该抵。税收法规和规章对纳税人的一些业务活动或经营行为作出了不得抵扣进项税的规定，前述内容着重体现了这一类的要求。这部分政策规定是考试及现实中都需要重点把握的内容。
第二类——凭证不合规。取得的扣税凭证不符合法律、行政法规或者国务院税务主管部门有关规定的，其进项税额不得从销项税额中抵扣。
第三类——资格不具备。有下列情形之一者，应当按照销售额和增值税税率计算应纳税额，不得抵扣进项税额，也不得使用增值税专用发票：
①一般纳税人会计核算不健全，或者不能够提供准确税务资料的。 ②应当办理一般纳税人资格登记而未办理的。
【例题·单选题】某从事行业咨询业务的小规模纳税人，2018年12月年应税销售额超过了小规模纳税人的标准，在2019年1月的申报期后，接到税务机关送达的要求其办理一般纳税人登记的《税务事项通知书》，但该纳税人没有办理一般纳税人登记手续。2019年1月该纳税人未发生应税业务，但2月该纳税人取得含增值税咨询收入50万元，当月购进复印纸张，取得增值税专用发票，注明增值税1.5万元，则2月该纳税人应纳增值税（ ）万元。
A.1.33 B.1.45 C.2.11 D.2.83 【答案】D
【解析】纳税人在年应税销售额超过规定标准的月份（或季度）的所属申报期结束后15日内按照规定办理相关手续；未按规定时限办理的，主管税务机关应当在规定时限结束后5日内制作《税务事项通知书》，告知纳税人应当在5日内向主管税务机关办理相关手续；逾期仍不办理的，次月起按销售额依照增值税税率计算应纳税额，不得抵扣进项税额，直至纳税人办理相关手续为止。
当月应纳增值税=50/（1+6%）×6%=2.83（万元）。
【归纳与解释2】对增值税不可抵扣进项税额的规则的理解：
一是购进货物、接受应税劳务及发生应税行为之后，增值税链条中断的，不得抵扣进项税额。如用于免税项目的购进货物或应税劳务和应税行为、非正常损失的购进货物及相关的应税劳务和应税行为、用于个人消费的购进货物或者应税劳务和应税行为等，增值税链条中断，不可能再有销售环节的销项税额出现。
二是采用简易征税方法计算增值税，适用了低于正常税率的征收率，该征收率是结合增值税多档税率的货物或应税劳务和应税行为的税收负担水平而设计的，其税收负担与一般纳税人基本一致，因此不能再抵扣进项税额。
三是增值税扣税凭证不符合规定的，不能抵扣进项税额。这是增值税以票管税的要求的体现。上述不可抵扣进项税额的主要法理就是基于这三点。
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税法（2019）考试辅导 第二章+增值税法
【相关链接】考生对比货物来源区分两类情况：一类是属于视同销售计算销项税额，可相应抵扣其符合规定的进项税额。另一类是不可抵扣进项税额，不计算销项税额。这两类情况是考试必考的内容，考生要注意掌握和区分： 货物去向 货物来源 集体福利、个人消费、非应税项目（对内） 不视同销售不计销项 （不可抵进项） 投资、分红、无偿赠送 （对外，所有权发生变化） 视同销售计销项 （可抵进项） 购入 自产或委托加工 视同销售计销项（可抵进项） 【例题·单选题】增值税一般纳税人的下列行为中，涉及的进项税额不得从销项税额中抵扣的是（ ）。 A.将外购的货物用于抵偿债务 B.将外购的货物用于交际应酬 C.将外购的货物无偿赠送给外单位 D.将外购的货物对外投资 【答案】B （三）不得抵扣增值税进项税额的具体处理方法（重点和难点） （1）第一类，购入时不予抵扣 【例题】2019年4月，某企业（增值税一般纳税人）购入一批材料用于本企业职工食堂建设，取得增值税专用发票注明价款100000元，增值税13000元，则该企业不得抵扣增值税进项税额。 【提示】在现实中，纳税人先对上述13000元计入增值税进项税，以体现发票记录的完整内容；再作进项税转出，将税金计入采购成本，以体现严格遵守了不得抵扣进项税的规则。会计处理后，该批材料采购成本为113000元。 第二类，已抵扣进项税额后改变用途、发生非正常损失、出口不得免征和抵扣税额——作进项税额转出处理 进项税额转出有常见的四种转出方法，即直接计算转出法、还原计算转出法、比例计算转出法和净值折算转出法。 （1）直接计算进项税额转出的方法——适用于外购材料、不动产在建工程的非正常损失、改变用途等 【例题】2019年3月，某企业（增值税一般纳税人）将年初购进的一批生产用材料改变用途，用于集体福利，账面成本10000元，则需要作进项税额转出=10000×16%=1600（元）。 【例题】某企业（增值税一般纳税人）2018年6月开始一项不动产建造，在建工程发生全部进项税80万元，已抵扣进项税48万元，待抵扣进项税32万元，2019年2月，该在建不动产因违反政府规划被强拆。不动产在建工程发生非正常损失的，其所耗用的购进货物、设计服务和建筑服务已抵扣的进项税额应于当期全部转出，其待抵扣进项税额不得抵扣。因此该企业应转出已抵扣的进项税48万元，和待抵扣进项税32万元一并计入财产损失。 （2）还原计算进项税额转出的方法——适用于计算抵扣进项税额的项目发生非正常损失、改变用途等 【例题】2019年3月，某企业（增值税一般纳税人）因管理不善，导致一批年初向农业生产者收购的大豆霉烂变质，账面成本10800元，其转出的进项税额为： 10800÷（1-10%）×10%=12000×10%=1200（元）。 （3）比例计算进项税额转出的方法——适用于半成品、产成品的非正常损失；兼营不得抵扣进项税的项目 【例题】某服装厂（增值税一般纳税人）外购比例60%，2019年2月因管理不善丢失一批账面成本20000元的成衣，其需要转出进项税额：20000×60%×16%=1920（元）。 （4）净值折算转出的方法——适用于已抵扣过进项税的固定资产、无形资产或不动产改变用途、发生非正常损失等 教材69页公式： 不得抵扣的进项税额=（已抵扣进项税额+待抵扣进项税额）×不动产净值率 不动产净值率=（不动产净值÷不动产原值）×100% 教材72页公式： 不得抵扣的进项税额=固定资产、无形资产或者不动产净值×适用税率 原创不易，侵权必究
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税法（2019）考试辅导 第二章+增值税法
【例题·单选题】2019年2月，某增值税一般纳税人将2018年6月购入的一台已抵扣过进项税额的生产设备改变用途，用作职工福利设施，该设备净值182万元，则应作进项税额转出（ ）万元。
A.0 B.29.12 C.30.3 D.32 【答案】B
【解析】应作进项税额转出=182×16%=29.12（万元）。 第三类，平销返利的返还收入——追加冲减进项税额处理
商业企业向供货方收取的凡与商品销售量、销售额挂钩（如以一定比例、金额、数量计算）的各种返还收入，均应按照平销返利行为的有关规定冲减当期增值税进项税额。
取得的返还收入采取冲减进项税的方法：
减进项税金=当期取得的返还资金/（1+所购货物适用增值税税率）×所购货物适用增值税税率 商业企业向供货方收取的各种收入，即便缴纳增值税，也一律不得开具增值税专用发票。
【例题】某商场采用平销返利方式销售某服装厂服装，2019年2月销售服装取得零售额100000元，平价与服装厂结算，并按合同向服装厂收取销售额20%的返利收入20000元，已知商场与服装厂均为增值税一般纳税人，则：
当期应冲减进项税额=20000/（1+16%）×16%=2758.62（元）。
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